джерело: jourclub.ru
Акцизи є податками, що накладаються на спеціальний перелік товарів. Товари, оподатковувані акцизами, зазвичай мають загальної характерною рисою: попит на ці товари малоеластічен по відношенню до рівня доходу. Акцизи були одним з перших податків вводяться в періоди економічної трансформації, оскільки цей податок відносно легко вводити і стежити за його сплатою. Ці адміністративні переваги є наслідком здатності податкових органів здійснювати контроль над фізичним обсягом певних товарів замість того, щоб покладатися на бухгалтерські книги для його справляння. Історично, акциз вважався податком на виробництво, а не на споживання, і накладався на виробника, як правило, за місцем виробництва. Цей податок існував, або існує, на базі фіксованої суми на одиницю продукції, цей захід доповнює адміністративні переваги податку. Крім того, податок може давати значні доходи, особливо в розрахунку на одиницю адміністративних витрат, якщо перелік підакцизних товарів ретельно продуманий і включає лише обмежене коло товарів.
Перехідна економіка може виграти від раціональної організації акцизних схем, оскільки податок може виступати значним джерелом податкових надходжень на ранніх етапах перехідного періоду. Організація системи акцизів відносно проста і може дати податковому відомству і його співробітникам значний досвід по роботі з товарами, угоди з якими здійснюються в рамках ринкової економіки. Такий досвід допоможе закласти основу більш складних методів аудиту та контролю, необхідних для роботи з ПДВ і прибутковим податком. Таким чином, акцизи можуть забезпечити як доходи, що допомагають справлятися з труднощами перехідного періоду, поки економіка розвивається, так і допомогти податковому відомству перейти на нові, більш складні методи оподаткування.
На додаток, існують певні вигоди від оподаткування акцизами певних товарів, що вважаються шкідливими, або асоціюються з негативними побічними явищами. Оподаткування може частково перешкодити споживання потенційно небезпечних товарів, таких як тютюнові вироби і алкоголь, а також, наприклад, бензину і пального, споживання яких пов'язане із забрудненням атмосфери. Такі непрямі вигоди можуть стати побічним результатом податку, проте більшість акцизів вводяться, як це і повинно бути, для отримання податкових надходжень.
Для досягнення цієї мети акцизи повинні бути прості як в організації, так і в застосуванні, що досягається за рахунок підтримки мінімального переліку підакцизних товарів. В даний час більшість країн обмежило список підакцизних товарів тютюном, алкоголем і певним асортиментом нафтопродуктів. Доходи від цих товарних груп високі, коло їх виробників щодо вузький і більшість товарних категорій чітко визначені. По-друге, ставки податку не повинні бути занадто високі. Країни з перехідною економікою мають відносно відкриті кордони, і контрабанда може стати проблемою в разі, якщо місцеві акцизи значно вище відповідних податкових ставок в сусідніх країнах. Нелегальне виробництво, особливо кустарне виробництво алкогольних товарів, може зрости, якщо ставки акцизів занадто високі. Подібне виробництво має тенденцію знижувати вигоди для громадського здоров'я, які передбачалися як один з наслідків введення податку. По-третє, податок повинен стягуватися якомога раніше в ланцюжку нарахування доданої вартості. Акциз повинен стягуватися або в момент імпорту, або виробництва (або відвантаження).
Два інших фактори є відмінною рисою сучасних акцизів. По-перше, податок нараховується або на вартість, або на одиницю продукції, з поправкою на інфляцію. Податок у відсотках від вартості складно застосовувати на стадії виробництва, через труднощі розрахунку заводської ціни на момент відвантаження. Ця проблема може бути вирішена за допомогою довідкових ринкових цін, коли податок на вартість розраховується на основі цієї ціни, після чого з цього результату розраховується вартість одиниці продукції і стягується податок на стадії виробництва. Іншим задовільним варіантом може бути стягування податку з одиниці продукції з поправкою на інфляцію в випадках, коли відносні ціни змінюються незначно, а інфляція висока. По-друге, методи оподаткування доданої вартості використовуються для кредитування акцизів, сплачених на ресурси, використані для виробництва підакцизної кінцевої продукції, наприклад, кріплених вин. Іншими словами, слід уникати каскадної схеми акцизів, і використовувати методи аналогічні ПДВ, забезпечуючи тим самим стягування акцизу як податку тільки на кінцеву продукцію.
Підсумовуючи вищесказане, слід зазначити, що акцизи є важливим джерелом податкових надходжень в перехідний період. Частка доходів, отриманих від акцизів, найбільш висока на найпершому етапі перехідного періоду, завдяки відносній легкості їх збору та чіткому визначенню податкової бази. Доходи бюджету не є еластичними стосовно особистих доходів, і тому бюджетні доходи стабільні навіть в початкових економічних циклах, які можуть виникнути в перехідний період. Слід також зазначити, що відносна нееластичність акцизів по відношенню до доходів викличе падіння відносної важливості акцизних доходів з початком економічного зростання.
Ключовим напрямком реформування акцизного оподаткування можуть стати такі: рішення проблеми територіальності при сплаті податку з підакцизних товарів, що ввозяться з країн СНД і вивозяться з Росії в країни СНД, встановлення автоматичної індексації специфічних ставок акцизів, зміни принципу авансового платежу з використанням акцизних марок за деякими видами підакцизних товарів, встановлення диференційованого оподаткування люксових товарів. Також в цьому розділі будуть розглянуті питання реформування визначення платників акцизів, способів сплати і контролю за сплатою акцизів, особливостей акцизного оподаткування деяких видів підакцизних товарів.
Визначення платника акцизів. Акцизи за такими товарами, як: тютюнові вироби, спирт, алкогольна продукція, пиво, автомобільний бензин; доцільно стягувати на стадії виробництва. Причому з огляду на специфічний характер ставки акцизу по даних товарів, контролю повинні підлягати лише обсяги виробництва. Особливий випадок може представляти стягування акцизів з автомобілів. З огляду на специфічності даного товару; необхідності оформлення дозволу на користування, може бути визнано доцільним стягувати акциз в момент реєстрації, безпосередньо з власника.
Принцип справляння акцизів на деякі види мінеральної сировини (нафта, включаючи газовий конденсат, природний газ) передбачається залишити без змін; податок стягується з підприємств здійснюють їх видобуток або з їх транспортувальників. Виняток становлять підприємства, які видобувають підакцизні види мінеральної сировини на умовах розподілу продукції, якщо сплата акцизу є частиною угоди.
За імпортними підакцизних товарів, ввезених на митну територію Росії, крім автомобілів, акциз необхідно стягувати з особи, яка здійснює імпорт підакцизного товару, одночасно з митом і ПДВ. У разі імпорту підакцизних товарів, маркованих акцизними марками, раніше придбаних в рахунок авансового платежу для зарахування сплаченого з їх допомогою податку.
Принцип територіальності при акцизний оподаткування. Застосування акцизів до товарів, що імпортуються з або вивозяться в країни далекого зарубіжжя, відповідає загальноприйнятим у світі порядку і не вимагає реформування (кредитування; в разі експорту, і стягування в повному обсязі за встановленими ставками; в разі імпорту). Значну проблему представляє стягування акцизів з товарів, що походять або ввозяться, а також товарів, що експортуються на територію країн-учасниць Митного Союзу, зважаючи на відсутність митного контролю на кордонах.
Найбільш ефективним, з фіскальної точки зору, вирішенням даної проблеми може бути розірвання договору про Митний Союз, однак в силу певних політичних причин, його прийняття видається практично неможливим. У зв'язку з цим доцільно розглянути інші форми вирішення даної проблеми.
При існуючому нині стан справ із оподаткуванням товарів, що ввозяться з території країн СНД і в ще більшому ступені країн; учасниць митного союзу, основним завданням реформування акцизного оподаткування акцизів повинна служити, по-перше, уніфікація ставок митного тарифу, ставок акцизів на підакцизні товари, по- друге, вдосконалення контролю за походженням товарів.
Перший принцип; уніфікація ставок; дозволить уникнути такого способу заниження податкових зобов'язань, як вибір країни з найменшим законодавчо встановленим сукупним податковим тягарем для імпорту підакцизних товарів, з метою її подальшого ввезення на територію Росії. Більшою мірою, подібне рішення залежить від політичної волі керівництва країн; учасниць митного союзу. Як же проміжний варіант, може бути використаний такий спосіб, як стягування податкового платежу з товарів, що ввозяться з далекого зарубіжжя, за максимальними ставками, що застосовуються в одній з країн Митного Союзу з подальшим відшкодуванням різниці між сплаченим податком і податковим зобов'язанням, яке повинно було бути сплачено в країні призначення, в момент використання підакцизного товару у виробництві, випуску у вільний обіг або досягнення спеціальних територій (митних або податкових складів) в країні назн чення. При цьому повинна бути налагоджена взаємозв'язок між податковими і митними органами країн; учасниць Митного Союзу.
Контроль за походженням товарів необхідний для усунення таких негативних моментів, що виникають при оподаткуванні товарів, як перепродаж товарів, фактично вироблених за межами країн; учасниць Митного Союзу. В даному випадку можливе встановлення суворих правил визначення ступеня переробки підакцизних товарів, при якій даний товар може вважатися виробленим на території країни; учасниці Митного Союзу.
Ставки акцизів. В умовах слабкої податкової дисципліни і прагненні платників податків знизити податкові зобов'язання, легальними і нелегальними шляхами, пріоритетним напрямком реформування податкової системи повинно бути встановлення найбільш простих принципів оподаткування, що дозволяють максимально обмежити можливості ухилення від оподаткування. Зокрема, це передбачає перехід, де це можливо, від розрахунку суми податку у відсотках від бази оподаткування, тобто адвалорної ставки, до розрахунку суми податку залежно від обсягу виробленого товару на основі специфічної ставки. Найбільш показовим, в даному випадку, є акцизи, де встановлення чітких правил розрахунку податку може в значній мірі знизити втрати бюджету від заниження податкової бази платниками податків.
Що стосується встановлення автоматичної індексації специфічних ставок акцизів, то подібна норма повинна міститися в Податковому Кодексі, а базою для індексації повинен служити офіційно публікується показник, заснований на статистиці Держкомстату або іншого державного органу.
Податкове подія, момент виникнення податкового зобов'язання (дата реалізації) і термін сплати податку. Податковим подією, подією, яка є підставою для виникнення зобов'язань по акцизу, є виробництво підакцизного товару або його ввезення на митну територію Росії. Моментом виникнення зобов'язання (датою реалізації), подія, при настанні якого у податкового органу з'являється право вимагати розрахунку і виконання зобов'язань по акцизу, повинен бути момент випуску товару з території митного складу, території на якій підакцизний товар був вироблений або момент виявлення недостачі, крім послідувала в результаті форс-мажорних обставин.
Для автомобілів датою виникнення зобов'язання з податку повинен служити момент його постановки на облік.
Податковим подією по акцизу для деяких видів мінеральної сировини є момент вилучення з надр. Моментом виникнення зобов'язання по даного роду підакцизних товарів (датою реалізації) є їх відвантаження для транспортування.
Платник податків сплачує до податкового органу нараховану суму податку, по витікання певного періоду з моменту виникнення зобов'язання по акцизу (дати реалізації), крім тютюнових виробів, які маркуються акцизними марками, за якими зобов'язання було виконано в повній мірі шляхом придбання акцизних марок.
Способи сплати акцизу. На нашу думку, слід в значній мірі збільшити використання гарантій акредитованих банків і страхових компаній для забезпечення своєчасності і повноти сплати податку. Використання акцизних марок слід обмежити деякими видами тютюнової продукції і алкогольною продукцією.
Для товарів, до яких застосовується система акцизних марок, а також для алкогольної продукції і тютюнових виробів, до яких не застосовується маркування за допомогою акцизних марок, може бути визнано доцільним ввести авансовий поставлений платіж, який дорівнює зобов'язанням по акцизу на обсяг складованого на території виробництва підакцизного товару або на обсяг фактично імпортованого товару, незалежно від того, чи буде він надалі експортований з території РФ, використаний в якості сировини, в тому числі давальницької, для виробни ва інших товарів на території РФ або спожито на території РФ. В якості альтернативи подібного методу може бути використані гарантії акредитованих банків або страхових компаній зі сплати належних сум акцизів.
Кожен вид підакцизного товару, для якого є прийнятним придбання акцизних марок в якості платежу за акцизами, повинен мати свій вид акцизної марки із зазначенням найменування продукту або категорії, до якої продукт віднесений для цілей оподаткування. В подальшому може бути також розглянуто питання про диференціацію акцизних марок по регіонах. У цьому випадку продаж підакцизних товарів, акцизи з яких сплачуються за допомогою акцизних марок, буде обмежена регіоном, чия марка наклеюється на виріб. Даний порядок дозволить контролювати переміщення товарів по території країни, а також забезпечить надходження акцизів, в частині, що спрямовується до територіального бюджет, до бюджету того регіону, на території якого здійснюється роздрібна реалізація.
Кредитування (відрахування) сплаченого акцизу. При використанні у виробництві підакцизного товару іншого підакцизного товару необхідно застосовувати систему заліку сплаченого акцизу по вхідних матеріалів і сировини, в тому числі давальницькій, за якими акциз сплачено його власниками, в рахунок зобов'язань по акцизу на вироблений підакцизний товар. У той же час, на нашу думку, є доцільним, виключити можливість заліку негативних різниць за податковими зобов'язаннями по акцизах в рахунок заборгованості за іншими податками, з огляду на те, що деякі підприємства можуть навмисно створювати подібну заборгованість.
Акцизне оподаткування деяких товарів.
Тютюнові вироби. Для оподаткування тютюнових виробів повинні бути встановлені фіксовані специфічні платежі з одиниці ваги або з певної кількості.
Що стосується способу сплати податку, то використання акцизних марок при оподаткуванні тютюнової продукції, залишаючись засобом авансового платежу з податку, повинно мати важливе значення, з точки зору гарантування повноти сплати акцизу по кожній конкретній одиниці товару, а в майбутньому можливо і інструментом, за допомогою якого проводиться розподіл зібраних акцизів по регіонах реалізації. Іншим видом забезпечення сплати акцизу може служити гарантії акредитованих банків або страхових компаній. В останньому випадку, підприємствам, що виробляє тютюнову продукцію, маркірується акцизними марками, буде надана можливість відстрочки по сплаті повного зобов'язання з податку, тобто вартості акцизної марки на одиницю продукції, як це зараз застосовується у випадку з імпортними товарами.
Алкогольна продукція і етиловий спирт. Сума акцизу, що стягується з алкогольної продукції повинна залежати від змісту в готовому продукті чистого спирту (крім вермутів, різних видів вин і пива). Пропонована в проекті Податкового Кодексу система ставок на алкогольну продукцію, що містить етиловий спирт є відображенням такого підходу.
На нашу мнение, існує метод, что дозволяє оптимізувати Дану систему. Він полягає у введенні єдиної ставки акцизу на 1 літр стовідсоткового спирту етилового, незалежно від його об'ємної частки в готовій продукції. Це, на нашу думку, серйозно спростить адміністрування податку, допоможе уникнути такої форми заниження податкового зобов'язання, як зниження вмісту етилового спирту на прикордонних значеннях існуючої шкали об'ємної частки вмісту етилового спирту (наприклад, для продукції, що містить 25% і більше частку вмісту етилового спирту встановлена ставка податку в розмірі 55 рублів за літр стовідсоткового етилового спирту в кінцевому продукті, а для містить менше 25%; 44 рубля, таким чином, знижуючи об'ємну частку вмісту етилового сп рота на 1 п.п. сума податку на літр продукту знижується більш, ніж на 3 рубля)
Виробництво алкогольної продукції в Росії має специфічну особливість: найчастіше підприємства, що виробляють спирт, що виробляють із спирту горілку і розливають горілку по пляшках є різними юридичними особами, пов'язаними один з одним лише комерційними відносинами. У зв'язку з цим введення єдиної ставки на літр стовідсоткового етилового спирту дозволить уникнути необхідності віднімати на всіх наступних стадіях виробництва алкогольної продукції, що використовують даний спирт, суму сплаченого акцизу. Дана міра, також дозволить збільшити ефективність фізичного контролю за правильністю сплати акцизу, так як вимагає нагляду лише за виробництвом та імпортом етилового спирту і правильністю сплати акцизу з них.
Застосування акцизних марок в зв'язку з цим дозволить контролювати правильність сплати акцизу. Підприємства, що виробляють алкогольну продукцію з власної сировини, будуть сплачувати податок в повному обсязі при придбанні марок. Податковим подією в цьому випадку буде служити виробництво кінцевого продукту, що містить етиловий спирт. Підприємства, що використовують спирт, вироблений іншими підприємствами, з якого раніше було сплачено акциз матимуть право отримати податковий кредит (залік) при придбанні акцизних марок на готову продукцію в розмірі сплаченого податку. У разі, якщо з спирту, використаного при виробництві алкогольної продукції, акциз раніше з якоїсь причини не сплачувався або виробник не може довести факт сплати; акциз з готової продукції сплачується в повному обсязі, шляхом придбання акцизних марок.
Важливу роль, при цьому, повинна грати диференціація виду акцизних марок в залежності від виду алкогольної продукції. На нашу думку, оптимальним підходом буде застосування різних акцизних марок для наступних категорій алкогольної продукції: алкогольна продукція з об'ємною часткою етилового спирту понад 35% (за фіксованою ставкою за літр етилового спирту), алкогольна продукція з об'ємною часткою етилового спирту понад 10%, крім вин і вермутів (за фіксованою ставкою за літр етилового спирту); вермути та вина (по фіксованій ставці за літр продукції); шампанське (за фіксованою ставкою за літр продукції); натуральні вина і алкогольна продукція з об'ємною часткою етилового спирту менше 10% (за фіксованою ставкою за літр продукції).
Кредитування акцизу, сплаченого за спирт вироблений з нехарчової сировини, при виробництві непідакцизних товарів, може призвести до фальсифікацій (поданням харчового спирту в якості нехарчової) або переробки з метою використання спирту для виробництва алкогольної продукції без сплати акцизу. У зв'язку з цим кредитування акцизу повинно проводитися лише в разі денатуровані спирту (додавання денатуратом, що призводять до неможливості використання спирту в якості харчового), у відповідність з порядком встановлюються урядом. Також, повинен бути встановлений список виробництв, в яких може використовуватися нехарчової спирт з метою отримання відшкодування за акцизами раніше сплачених за нього.
Для інших видів алкогольної продукції (вина, пива, шампанського, вермутів), слід визначити строгий список кінцевих продуктів, які обкладаються акцизом і застосовувати методику сплати акцизу за допомогою акцизних марок, як у випадку з деякими видами тютюнової продукції. Важливим моментом, в зв'язку з цим є введення диференційованої акцизної марки для кожного виду (групи) кінцевої алкогольної продукції.
Акцизи на паливно-мастильні матеріали. До складу паливно-мастильних матеріалів, які обкладаються акцизами повинні входити: автомобільний бензин, дизельне паливо, а також масла для двигунів. Стягування акцизу має, на нашу думку, проводитися у виробників виробів, з огляду на те, що цей спосіб є найбільш ефективним, з фіскальної точки зору. Можливе застосування диференціації податку на автомобільний бензин за октановим числом, зокрема, існуюча на даний момент система, при якій бензин з октановим числом менш 80 оподатковується за нижчою ставкою. Ставка повинна бути адресною на тонну ПММ.
Автомобілі. В даний час адвалорні ставки застосовуються для трьох видів підакцизних товарів: автомобілів з об'ємом двигуна понад 2500 см куб., Ювелірних виробів і природного газу.
Серед всіх товарів, які є підакцизними в даний час і включеними в проект Податкового Кодексу, диференціація ставок акцизу має найбільше значення при оподаткуванні автомобілів. У зв'язку з цим існує кілька основних моментів вимагають дозволу. Перша проблема пов'язана з тим, що в даний час застосовується адвалорна ставка акцизу на автомобілі з об'ємом двигуна понад 2500 куб. см., і в разі заниження податкової вартості автомобіля відбуваються прямі втрати бюджету. По-друге, власники автотранспорту в даний час є платниками податків, які формують дохідну базу дорожніх фондів; податку з власників автотранспорту (за специфічними ставками диференційованими залежно від кінських сил автомобіля) і податку на придбання автотранспорту (за ставкою 20%). Відповідно до Податкового Кодексу замість податку з власників автотранспорту вводиться транспортний податок, ставка якого диференціюється в залежності від об'єму двигуна.
На нашу думку, доцільним є введення специфічної автоматично індексується ставки акцизу, що диференціюється в залежності від об'єму двигуна, за шкалою аналогічної транспортного податку. При цьому стягування акцизу має проводитися в момент реєстрації транспортного засобу. Також слід ввести нульову ставку податку для автомобілів з потужністю двигуна нижче певного рівня (наприклад, 75 к.с.), і прогресуючу ставку для кількох ступенів податкової бази, що змінюються в залежності від потужності двигуна. Все це дозволить, по-перше, істотно скоротити відхід від оподаткування, по-друге, скоротить витрати на адміністрування податку, і, по-третє, забезпечить більшу прогресивність податку.
Інші підакцизні товари. Адвалорна ставка акцизу до природного газу, з огляду на той факт, що він відноситься до товарів, на які встановлені регульовані державою ціни, фактично є специфічною ставкою, що може бути встановлено на законодавчому рівні.
Адвалорна ж ставка по відношенню до ювелірних виробів, може бути замінена на специфічну, диференційовану залежно від коштовності металів і каменів, використаних при їх виготовленні.
